הקלה בזכאות לפטור ממס שבח בעסקאות פינוי בינוי

פרק חמישי 4 לחוק מיסוי מקרקעין עוסק בהסדר המס החל בעסקאות פינוי בינוי ומעניק פטור עצמאי לעסקאות מסוג זה.

הפטור ממס שבח יהיה פטור מלא, ככל שהדיירים יקבלו דירה אשר עומדת באחת מתקרות הפטור הבאות, לפי הגבוהה:

1. דירה בשווי של 150% משווי הדירה הקיימת, בניכוי שוויין של זכויות לבניה הקיימות;
2. שווי דירת מגורים ששטחה 120 מ"ר;
3. שווי דירת מגורים ששטחה 150% משטחה של הדירה הקיימת, ולא יותר מ-200 מ"ר. חריגה מתקרות פטור אלו תקים חבות במס שבח.

לצד הפטור ממס שבח הקבוע לדייר במכירת הדירה הקיימת ליזם, קובע החוק פטור ממס רכישה לדייר הרוכש את הדירה החדשה שיבנה עבורו היזם במסגרת הפרויקט.

בהתאם ללשון החוק, הזכאות לפטור ממס שבח במכירת הדירה ליזם מותנית בכך שהמוכר ימכור ליזם את "כל הזכויות שיש לו ביחידת המגורים הנמכרת".

לעיתים, משיקולי מס שיובהרו בהמשך, נוצר צורך לנסח את העסקה כעסקת מכר חלקי ולא כעסקה של מכר כל הזכויות. 

במקרים אלו, בשל דרישת החוק למכירת כל הזכויות בדירה, ניסוח הסכם פינוי בינוי כעסקת מכר חלקי (קומבינציה), עלול להביא לשלילת הזכאות לפטור ממס שבח, על אף שמבחינה כלכלית מדובר באותה עסקה, במסגרתה מוכר הדייר חלק מזכויותיו ליזם עבור קבלת שירותי בנייה ביתרת הזכויות שלא נמכרו.

בהחלטת מיסוי 5586/17 אשר פורסמה לאחרונה אפשרו רשויות המס את החלת הוראות פרק חמישי 4 לחוק והענקת הפטור בעסקאות פינוי בינוי, גם במקרה בו הסכם המכר מנוסח כעסקת מכר חלקי (קומבינציה) ולא כמכר מלוא הזכויות.

החשיבות בהחלטת המיסוי הנ"ל היא במקרים בהם יש דיירים אשר אינם זכאים לפטור מכוח פרק חמישי 4.

כאשר העסקה מנוסחת בהסכם כעסקת מכר חלקי, יוכל הדייר שאינו זכאי לפטור פינוי בינוי לעשות שימוש בפטור האישי הקבוע בפרק חמישי 1, כגון פטור דירה יחידה או פטור ירושה, שווי המכירה שייקבע לדייר זה יהיה שווי מכירה יחסי בהתאם לזכויות הנמכרות בלבד, והוא לא יהיה חייב במס רכישה בגין רכישת הדירה החלופית מהיזם שכן בעסקת קומבינציה התמורה היא שירותי בנייה לבנייה הדירה החדשה, אשר הענקתם אינם מהווה עסקה במקרקעין החייבת במס לפי חוק מיסוי מקרקעין.

במקביל, זכאותם של הדיירים האחרים לפטור לא תיפגע בשל ניסוח הסכם הפינוי בינוי כהסכם מכר חלקי.

תשומת הלב לכך שהחלטת המיסוי קובעת, כי מאחר שמדובר במכר חלקי, גם תקרות הפטור יחושבו באופן יחסי לפי שיעור הזכויות הנמכרות על ידי הדייר, וזאת למעט תקרת הפטור המתייחס לדירה בשטח 120 מ"ר.

קביעה זו משפיעה על בחירת החלופה של תקרת הפטור, כפי שיובהר בדוגמה הבאה:

• שטח הדירה הקיימת הנמכרת על ידי הדייר ליזם – 100 מ"ר.
• שטח הדירה החדשה שעתיד הדייר לקבל מהיזם – 150 מ"ר.

חישוב תקרת הפטור במקרה של מכר מלא לפי החלופה השלישית (שווי דירת מגורים במתחם ששטחה 150% משטח היחידה הנמכרת ולא יותר מ-200 מ"ר):

100 מ"ר (שטח הדירה הקיימת) * 150% = 150 מ"ר.

הדייר עומד בתקרת הפטור וזכאי לפטור מלא.

חישוב תקרת הפטור במקרה של מכר חלקי (שיעור הממכר – 70% מהזכויות) לפי חלופה זו:

100 מ"ר (שטח הדירה הקיימת) * 70% (שיעור הממכר) * 150% = 105 מ"ר.

מאחר שהדייר מקבל 150 מ"ר הוא אינו זכאי לפטור מלא, וכל ההפרש בין 105 מ"ר ל- 150 מ"ר יחויב במס, לפי חלופה זו.

יחד עם זאת, מאחר שהחלופה השנייה לתקרת הפטור העוסקת בשווי דירת מגורים במתחם בשטח 120 מ"ר אינה נבחנת באופן יחסי לפי החלטת המיסוי הנ"ל, היא תהיה החלופה המיטבית עבור דייר זה, כיון שההפרש החייב במס יהיה רק שווי של 30 מ"ר (150 מ"ר שמקבל הדייר לעומת 120 מ"ר הפטורים על פי תקרת הפטור), לעומת 45 מ"ר לפי החלופה השלישית (150 מ"ר פחות 105 מ"ר).

לפיכך, בבואנו להחליט האם לנסח את הסכם הפינוי בינוי כהסכם מכר חלקי או הסכם מכר מלא, יש לוודא שהדיירים עומדים בתקרות הפטור החלקיות לצורך קבלת פטור מלא ממס. ככל שהם עומדים בתקרות אלו, ניסוח ההסכם כהסכם מכר חלקי יבטיח כי החבות במיסוי מקרקעין של הדיירים אשר אינם זכאים לפטור תהיה מינימלית.

רוצים לקרוא עוד אודות משרד מאיר מזרחי ושות' ? היכנסו: מאיר מזרחי ושות’ - משרד עו”ד